Από την έντυπη έκδοση
Του Γιώργου Παλαιτσάκη
[email protected]
Μια εντελώς διαφορετική επιχειρηματολογία από αυτήν που υιοθετήθηκε στο σκεπτικό των αποφάσεων του Διοικητικού Εφετείου και του Συμβουλίου της Επικρατείας, με τις οποίες έγινε δεκτό ότι τα στοιχεία από τις κινήσεις των τραπεζικών λογαριασμών των φυσικών προσώπων που γνωστοποιούνται στις φορολογικές αρχές μετά την πάροδο της πενταετούς περιόδου παραγραφής των φορολογικών υποθέσεων δεν μπορούν να θεωρηθούν συμπληρωματικά και, ως εκ τούτου, δεν μπορούν να ενεργοποιήσουν τις διατάξεις για την παράταση της προθεσμίας παραγραφής για άλλα πέντε έτη, περιλαμβάνει απόφαση που εξέδωσε τον περασμένο Νοέμβριο η Διεύθυνση Επίλυσης Διαφορών της Ανεξάρτητης Αρχής Δημοσίων Εσόδων.
Η ΔΕΔ, χρησιμοποιώντας ισχυρά επιχειρήματα τα οποία δεν φαίνεται να υιοθετήθηκαν από την πλευρά του Δημοσίου στις κρίσιμες δίκες ενώπιον του Διοικητικού Εφετείου Αθηνών το 2016 και ενώπιον του Συμβουλίου της Επικρατείας το 2017, απεφάνθη ότι τα στοιχεία από τις κινήσεις των τραπεζικών λογαριασμών των φορολογουμένων δεν συμπεριλαμβάνονται μεταξύ αυτών που όφειλε να ερευνήσει και να αξιολογήσει η φορολογική αρχή ώστε να προχωρήσει σε αρχικό φορολογικό έλεγχο εντός της κανονικής πενταετούς περιόδου παραγραφής του δικαιώματος κοινοποίησης οριστικής πράξης διορθωτικού προσδιορισμού του φόρου, οπότε μπορούν να ληφθούν υπ’ όψιν ως συμπληρωματικά στοιχεία που περιήλθαν εις γνώση της αρχής μετά το πέρας της πενταετούς αυτής περιόδου παραγραφής και να γίνουν αιτία παράτασης της περιόδου αυτής κατά επιπλέον πέντε έτη.
Η απόφαση της ΔΕΔ, την οποία αποκαλύπτει σήμερα η «Ν», φέρει τον αριθμό 5864 και εκδόθηκε στις 13 Νοεμβρίου 2017, δύο μόλις ημέρες πριν από την έκδοση της υπ’ αριθμόν 2934 απόφασης του Συμβουλίου της Επικρατείας με την οποία έγινε δεκτό το ακριβώς αντίθετο, ότι δηλαδή οι κινήσεις των τραπεζικών λογαριασμών των φορολογουμένων δεν μπορούν να θεωρηθούν «συμπληρωματικά στοιχεία» τα οποία δεν υπήρχαν στη διάθεση της φορολογικής αρχής πριν από τη λήξη της πενταετούς περιόδου παραγραφής του δικαιώματός της για έκδοση οριστικής πράξης διορθωτικού προσδιορισμού του φόρου και ως εκ τούτου η γνωστοποίησή τους μετά την πενταετή αυτή περίοδο δεν μπορεί να παρατείνει την προθεσμία παραγραφής κατά πέντε έτη.
Η απόφαση αυτή της ΔΕΔ δεν έχει πλέον ισχύ νομολογίας, καθώς υπερισχύει η υπ’ αριθμόν 2934/2017 απόφαση του ΣτΕ, η οποία άλλωστε εκδόθηκε δύο μέρες αργότερα, στις 15-11-2017. Ήδη δε η ΑΑΔΕ έχει υιοθετήσει πλήρως το σκεπτικό της υπ’ αριθμόν 2934/2017 του ΣτΕ και έχει αποδεχτεί την παραγραφή χιλιάδων υποθέσεων φορολογίας εισοδήματος, οι έλεγχοι των οποίων βασίζονταν στην έρευνα των κινήσεων των τραπεζικών λογαριασμών των φορολογουμένων.
Το αξιοσημείωτο είναι, ωστόσο, ότι η όλη επιχειρηματολογία της απόφασης της ΔΕΔ καταρρίπτει πλήρως το σκεπτικό της απόφασης 3821 του Διοικητικού Εφετείου Αθηνών, σύμφωνα με την οποία οι τραπεζικές καταθέσεις του φορολογούμενου ήταν στη διάθεση της φορολογικής αρχής και αν ήθελε μπορούσε να τις ερευνήσει και να τις ελέγξει μέσα στην πενταετή περίοδο παραγραφής του δικαιώματός της για έκδοση οριστικής πράξης διορθωτικού προσδιορισμού του φόρου. Ανατρέπει δηλαδή το σκεπτικό το οποίο υιοθέτησε το Συμβούλιο της Επικρατείας με την υπ’ αριθμόν 2934/2017 απόφασή του και αποδεικνύει ότι είναι έωλη η επιχειρηματολογία στην οποία στηρίχθηκε τελικά η παραγραφή δεκάδων χιλιάδων εκκρεμών υποθέσεων φορολογίας εισοδήματος των ετών 2006-2011, οι περισσότερες από τις οποίες βρίσκονται στις γνωστές «λίστες» μεγαλοκαταθετών του εξωτερικού και του εσωτερικού της χώρας.
Η επίμαχη απόφαση αφορά υπόθεση φορολογούμενου σε βάρος των οποίου εκδόθηκαν οριστικές πράξεις διορθωτικού προσδιορισμού του φόρου για τα έτη 2002-2009 έπειτα από φορολογικό έλεγχο που ξεκίνησε στα τέλη του 2016 και ολοκληρώθηκε τον Μάιο του 2017. Με τις πράξεις αυτές επιβλήθηκαν στο φορολογούμενο φόροι και προσαυξήσεις συνολικού ύψους 2 εκατ. ευρώ περίπου για αποκρυβέντα εισοδήματα από πωλήσεις έργων τέχνης στο εξωτερικό, τα οποία εντοπίστηκαν από τις κινήσεις των τραπεζικών του λογαριασμών κατά τα έτη 2002-2009. Ο φορολογούμενος προσέφυγε στη ΔΕΔ υποστηρίζοντας, μεταξύ άλλων, ότι οι υποθέσεις για τις οποίες εκδόθηκαν οι οριστικές πράξεις διορθωτικού προσδιορισμού του φόρου είχαν υποπέσει σε παραγραφή, για τους εξής λόγους:
* Οι οριστικές πράξεις διορθωτικού προσδιορισμού του φόρου έπρεπε να του κοινοποιηθούν πριν από την πάροδο της πενταετούς περιόδου παραγραφής, όπως προβλέπεται από τις διατάξεις της παραγράφου 1 του άρθρου 84 του ν. 2238/1994 (του παλαιού Κώδικα Φορολογίας Εισοδήματος, ο οποίος εξακολουθεί να ισχύει για τον έλεγχο των χρήσεων έως και το 2013). Θα έπρεπε, συγκεκριμένα, να είχαν κοινοποιηθεί εντός της πενταετίας που ξεκινά από το τέλος του έτους υποβολής της φορολογικής δήλωσης κάθε έτους, δηλαδή για το 2002 έως το τέλος του 2008, για το 2003 στο τέλος του 2009, για το 2004 έως το τέλος του 2010, για το 2005 έως το τέλος του 2011, για το 2006 έως το τέλος του 2012, για το 2007 έως το τέλος του 2013, για το 2008 έως το τέλος του 2014 και για το 2009 έως το τέλος του 2015.
* Οι συνεχείς παρατάσεις της παραγραφής αντίκεινται προς την απορρέουσα από την αρχή του κράτους δικαίου αρχή της ασφάλειας δικαίου και στις εξειδικεύουσες αυτήν διατάξεις των παραγράφων 1 και 2 του άρθρου 78 του Συντάγματος, σύμφωνα δε με την αρχή της αναλογικότητας (άρθρο 25, παράγραφος 1 εδάφιο δ’ του Συντάγματος), η παραγραφή πρέπει να έχει εύλογη διάρκεια (απόφαση ΣτΕ 675/2017).
* Δεν έχει εφαρμογή στην παρούσα υπόθεση η διάταξη της παραγράφου 4 του άρθρου 84 του ν. 2238/1994, περί ύπαρξης συμπληρωματικών στοιχείων τα οποία περιήλθαν σε γνώση της φορολογικής αρχής μετά το πέρας της κανονικής περιόδου παραγραφής, οπότε η περίοδος παραγραφής είναι πλέον δεκαετής. Κι αυτό διότι «δεν υπάρχουν συμπληρωματικά στοιχεία καθόσον οι τραπεζικές καταθέσεις της ήταν στη διάθεση της φορολογικής αρχής, τις οποίες αν ήθελε μπορούσε αυτή να ερευνήσει και να ελέγξει μέσα στην πενταετία (ΔΕφΑθ 3821/2016)».
Με την υπ’ αριθμόν 5864/13-11-2017 απόφασή της, η ΔΕΔ απεφάνθη ότι οι τραπεζικές καταθέσεις αποτελούν συμπληρωματικά στοιχεία βάσει των διατάξεων της παραγράφου 2 του άρθρου 68 και της παραγράφου 4 του άρθρου 84 του ν. 2238/1994 και, ως εκ τούτου, η προθεσμία παραγραφής όλων των υποθέσεων που ελέγχθηκαν με βάση τις καταθέσεις ήταν δεκαετής κι όχι πενταετής. Όμως επειδή τον Μάιο του 2017 που εκδόθηκαν οι οριστικές πράξεις διορθωτικού προσδιορισμού του φόρου η δεκαετής περίοδος παραγραφής είχε ήδη παρέλθει για τα έτη 2002-2005, η ΔΕΔ έκανε δεκτό ότι οι υποθέσεις των ετών αυτών έχουν υποπέσει σε παραγραφή. Αντιθέτως, για τις υποθέσεις των ετών 2006-2009 η ΔΕΔ έκρινε ότι δεν επήλθε παραγραφή διότι τον Μάιο του 2017 που εκδόθηκαν οι πράξεις δεν είχε παρέλθει η δεκαετής περίοδος παραγραφής τους.
Περαιτέρω, η ΔΕΔ αιτιολογώντας για ποιους λόγους τα στοιχεία από τις κινήσεις των τραπεζικών καταθέσεων αποτελούν «συμπληρωματικά στοιχεία» βάσει των διατάξεων της παραγράφου 2 του άρθρου 68 του ν. 2238/1994 και της παραγράφου 4 του άρθρου 84 (και ως εκ τούτου οι υποθέσεις φορολογίας εισοδήματος των ετών 2006-2009 του προσφεύγοντος φορολογούμενου δεν είχαν υποπέσει σε παραγραφή το 2017) επεσήμανε ότι:
1) Η φορολογική διοίκηση δεν είναι δυνατόν να ελέγχει σε κάθε χρήση τις τραπεζικές καταθέσεις όλων των φυσικών προσώπων που υποβάλλουν φορολογικές δηλώσεις και δη αυτών που δηλώνουν εισοδήματα από μισθούς και συντάξεις. Οι τραπεζικές καταθέσεις ήταν στοιχεία άγνωστα στη φορολογική αρχή και δεν συμπεριλαμβάνονταν μεταξύ των στοιχείων εκείνων που όφειλε υποχρεωτικά να ερευνήσει και να αξιολογήσει κατά τον αρχικό έλεγχο, δεδομένου ότι οι φορολογούμενοι αρχικώς έχουν υποχρέωση υποβολής ειλικρινούς δήλωσης φορολογίας εισοδήματος και επιπλέον, κατά τα κρινόμενα έτη, δεν υπήρχε υποχρέωση αναγραφής στη δήλωση των καθαρών εισοδημάτων που προέρχονταν από τόκους καταθέσεων και κατά συνέπεια δεν ήταν δυνατόν να εγερθεί υπόνοια για την ύπαρξη καταθέσεων που δεν δικαιολογούνται από τα δηλωθέντα εισοδήματα των προσφευγόντων ούτε να προβλεφθεί το ύψος αυτών. Εξάλλου τα εν λόγω τραπεζικά στοιχεία δεν ήταν άμεσα διαθέσιμα στη φορολογική αρχή και ευρύτατη εξαίρεση από το ειδικό τραπεζικό απόρρητο προς αποτροπή της φοροδιαφυγής εισήχθη με τον ν. 3986/2011, η δε επιλογή προς έλεγχο δηλώσεων φορολογίας εισοδήματος γίνεται με τη χρησιμοποίηση μεθόδων ανάλυσης κινδύνου του άρθρου 80 ν. 3842/2010.
2) Ο προσφεύγων κατά τα κρινόμενα έτη ήταν συνταξιούχος και οι υποβληθείσες δηλώσεις αφορούσαν δηλώσεις φυσικού προσώπου με δηλωθέντα εισοδήματα από συντάξεις βάσει πιστοποιητικού αποδοχών, δικαιολογημένα δεν είχε εγερθεί υπόνοια περί ύπαρξης τραπεζικών καταθέσεων οι οποίες δεν δικαιολογούνται από τα δηλωθέντα εισοδήματά του. Συνεπώς, οι τραπεζικές καταθέσεις, που ήρθαν σε γνώση της φορολογικής αρχής κατόπιν ανοίγματος λογαριασμών, αποτελούν συμπληρωματικά στοιχεία σύμφωνα με τις διατάξεις της παραγράφου 2 του άρθρου 68 του ν. 2238/1994, και το δικαίωμα του Δημοσίου για την ενέργεια αρχικής ή συμπληρωματικής φορολογικής εγγραφής, σύμφωνα με τις διατάξεις της παραγράφου 4 του άρθρου 84 του ν. 2238/1994 και της παραγράφου 11 του άρθρου 72 του ν. 4174/2013, παραγράφεται μετά την πάροδο δεκαετίας από το τέλος του έτους μέσα στο οποίο λήγει η προθεσμία για την επίδοση της δήλωσης.
