Στις περιπτώσεις ανοίγματος τραπεζικών λογαριασμών των φορολογουμένων ελέγχονται όλες οι τραπεζικές κινήσεις (κυρίως πιστώσεις), μεταφορές από λογαριασμούς, καταθέσεις μετρητών του ιδίου και τρίτων προσώπων, καθώς και επανακαταθέσεις. Τα πρόσωπα αυτά, εάν δεν προκύπτει περίπτωση φοροαποφυγής (π.χ. παροχή υπηρεσιών από ελευθέρια επαγγέλματα χωρίς την έκδοση παραστατικού), είναι κυρίως φίλοι και συγγενείς και οι συναλλαγές αυτές έχουν συνήθως σκοπό την εξυπηρέτηση των φορολογουμένων για την αντιμετώπιση κυρίως βραχυπρόθεσμων υποχρεώσεων, χωρίς να αποκλείεται και μία μεσοπρόθεσμη εξυπηρέτηση, γράφουν οι Γιώργος Δαλιάνης και Νίκη Χατζοπούλου.
Από την έντυπη έκδοση
Των Γιώργου Δαλιάνη και Νίκης Χατζοπούλου*
Στις περιπτώσεις ανοίγματος τραπεζικών λογαριασμών των φορολογουμένων ελέγχονται όλες οι τραπεζικές κινήσεις (κυρίως πιστώσεις), μεταφορές από λογαριασμούς, καταθέσεις μετρητών του ιδίου και τρίτων προσώπων, καθώς και επανακαταθέσεις. Τα πρόσωπα αυτά, εάν δεν προκύπτει περίπτωση φοροαποφυγής (π.χ. παροχή υπηρεσιών από ελευθέρια επαγγέλματα χωρίς την έκδοση παραστατικού), είναι κυρίως φίλοι και συγγενείς και οι συναλλαγές αυτές έχουν συνήθως σκοπό την εξυπηρέτηση των φορολογουμένων για την αντιμετώπιση κυρίως βραχυπρόθεσμων υποχρεώσεων, χωρίς να αποκλείεται και μία μεσοπρόθεσμη εξυπηρέτηση.
Σε προηγούμενη αρθρογραφία μας έχουμε αναδείξει την αμφιθυμία των ελεγκτικών οργάνων της ΑΑΔΕ, αλλά και των επιμέρους διευθύνσεων της ΔΕΔ σχετικά με τον καταλογισμό ή μη τελών χαρτοσήμου σε άτυπο ιδιωτικό δανεισμό (βλ. άρθρο με τίτλο «Νέα προσέγγιση για τα τέλη χαρτοσήμου άτυπου δανείου από τη Διεύθυνση Επίλυσης Διαφορών») και έχουμε επίσης αναλύσει τις φορολογικές προεκτάσεις των δανείων (βλ. άρθρο με τίτλο «Η φορολογία των δανείων μεταξύ ιδιωτών»). Στο παρόν άρθρο θα θέλαμε να αναδείξουμε τον τρόπο με τον οποίο αντιμετωπίζεται ένα ιδιωτικό δάνειο στο πλαίσιο ενός φορολογικού ελέγχου.
Η συνήθης πρακτική είναι η εξυπηρέτηση (άτυπος δανεισμός) να γίνεται χωρίς την ύπαρξη συμφωνητικού δανεισμού ή να έχει συνταχθεί μία υπεύθυνη δήλωση αναγνώρισης του χρέους ή μία απλή απόδειξη. Αυτή είναι η πραγματικότητα. Άραγε εάν ζητήσει κανείς από έναν φίλο του μία διευκόλυνση της τάξεως των 500 ευρώ, υπάρχει περίπτωση να συνταχθεί συμφωνητικό;
Αυτές οι δοσοληψίες μεταξύ συγγενών και φίλων γίνονται κυρίως με μετρητά και εκτός του τραπεζικού συστήματος, αλλά σήμερα με την πρόοδο των ηλεκτρονικών συναλλαγών αυτή η πρακτική τείνει να εκλείψει. Η πρακτική των μετρητών έπαψε να ισχύει κατά τη διάρκεια των capital controls και αυτές οι τραπεζικές κινήσεις (άτυπα δάνεια) έγιναν πρόβλημα τόσο για τους φορολογούμενους όσο και για τους ελεγκτές της ΑΑΔΕ, όταν αντιμετωπίζουν συνήθεις (πατροπαράδοτες θα λέγαμε) πρακτικές. Το θέμα αυτό έχει βγει στην επιφάνεια, διότι τώρα ελέγχονται οι χρήσεις 2015-2016, όπου λόγω έλλειψης ρευστότητας και αδυναμίας ανάληψης μετρητών λόγω των capital controls, αυτές οι διευκολύνσεις πέρασαν μέσα από το τραπεζικό σύστημα ως μεταφορές μεταξύ λογαριασμών (ονομαστικές πιστώσεις).
Είναι πολλές και οι ακραίες συμπεριφορές κατά τη διάρκεια των ελέγχων, όπου αθώες καθημερινές συναλλαγές μπαίνουν στο στόχαστρο και φορολογούνται αναίτια και υπέρμετρα και δυστυχώς δεν υπάρχει μία ενιαία γραμμή στην αντιμετώπιση αυτών των συναλλαγών. Άλλες ελεγκτικές υπηρεσίες αποδέχονται τις άτυπες συναλλαγές και προσπαθούν να καταλογίσουν τέλη χαρτοσήμου και άλλες υπηρεσίες δεν αποδέχονται ως ειλικρινή καμία πίστωση του λογαριασμού (άτυπο δάνειο) χωρίς την ύπαρξη συμφωνητικών με θεώρηση του γνησίου υπογραφής και βέβαια ημερομηνία.
Μάλιστα, σε κάποιες περιπτώσεις (ευτυχώς αποτελούν εξαίρεση) συναντάμε και το πλέον παράδοξο τα ελεγκτικά όργανα της φορολογικής αρχής να μην αποδέχονται ούτε τα συμφωνητικά που φέρουν θεώρηση γνησίου υπογραφής από τα ΚΕΠ, αμφισβητώντας την αρμοδιότητα των ΚΕΠ να προσδώσουν με τη θεώρησή τους βέβαια χρονολογία στα έγγραφα. Η εσφαλμένη αυτή τακτική ορισμένων ελεγκτικών οργάνων βασίζεται σε μία απαρχαιωμένη εγκύκλιο με αριθ. 1052006/906/Α0012/13.5.2008, σύμφωνα με την οποία «Επιπλέον, σύμφωνα με τις διατάξεις των άρθρων 445 και 446 του Κώδικα Πολιτικής Δικονομίας, τα ιδιωτικά έγγραφα αποκτούν βέβαιη χρονολογία και συνεπώς αποδεικτική δύναμη, εφόσον, μεταξύ άλλων, θεωρηθούν από συμβολαιογράφο ή άλλο δημόσιο υπάλληλο αρμόδιο κατά το νόμο.
Με τη βέβαιη χρονολογία ενός εγγράφου, βεβαιώνεται η σύνταξη αυτού πριν από ένα ορισμένο χρονικό σημείο και όχι μετά από ένα χρονικό σημείο. Η προκείμενη διάταξη δικαιολογητικό λόγο έχει την αποτροπή βλάβης σε τρίτους εν όψει της ευχέρειας προχρονολόγησης ή μεταχρονολόγησης των ιδιωτικών εγγράφων.
Η θεώρηση, για την απόκτηση βέβαιης χρονολογίας του εγγράφου, γίνεται, όπως ορίζει η διάταξη, με τη σημείωση επάνω στο έγγραφο και όχι με πράξη ιδιαίτερη της λέξης “θεωρήθηκε” της ημεροχρονολογίας και της υπογραφής. Για τη σημείωση αυτή απαιτείται σχετική χαρτοσήμανση. Το έγγραφο μπορεί να αποκτήσει βέβαια χρονολογία για όλους με κάθε τρόπο που αποκλείει κατά τρόπο απόλυτο την προχρονολόγηση ή μεταχρονολόγησή του. Για παράδειγμα, το ιδιωτικό έγγραφο μπορεί να πάρει βέβαιη χρονολογία με τη θεώρησή του από την αρμόδια οικονομική εφορία καθώς και με τη θεώρηση της γνησιότητας μιας υπογραφής του από το αστυνομικό τμήμα.
Στην έννοια του δημοσίου υπαλλήλου, σύμφωνα με τα οριζόμενα στο άρθρο 446 Κ. Πολ. Δ. υπάγεται ο ειρηνοδίκης, ο οικονομικός έφορος που ενήργησε τη χαρτοσήμανση του εγγράφου, ο αρμόδιος δικαστικός υπάλληλος που βεβαιώνει τη χρονολογία των προτάσεων των διαδίκων με την πράξη κατάθεσής τους, ο ταμίας που καταχωρεί την ημερομηνία στην πράξη χαρτοσήμανσης, καθώς και η αστυνομική αρχή».
Σε κάθε περίπτωση, όμως, είναι σαφές ότι με βάση τη σχετική εφαρμοστέα νομοθεσία (Κώδικας Διοικητικής Διαδικασίας) η θεώρηση γνησίου υπογραφής είναι ένας τρόπος για να αποκτήσει το ιδιωτικό έγγραφο βέβαια χρονολογία (βλ. ΣτΕ 3867/2015). Μάλιστα, τη θεώρηση γνησίου υπογραφής μπορούν νομίμως και αρμοδίως να διενεργήσουν και τα ΚΕΠ και τα αστυνομικά όργανα, αλλά και κάθε διοικητική αρχή που έχει τη σχετική αρμοδιότητα.
Περαιτέρω, από τα παραπάνω γεννώνται τα εξής ερωτήματα: (α) Κατά πόσον ο οικονομικός έφορος θεωρεί νομίμως το γνήσιο της υπογραφής σε οποιαδήποτε σύμβαση, ακόμη και κατά την υποβολή της σύμβασης για χαρτοσήμανση και (β) Εφόσον αμφισβητείται η νομιμότητα και η εγκυρότητα της θεώρησης γνησίου υπογραφής από τα ΚΕΠ, άραγε μήπως είναι στον αέρα δισεκατομμύρια συμβάσεων, στις οποίες έχει γίνει θεώρηση υπογραφής από τα ΚΕΠ;
Στο σημείο αυτό θα θέλαμε να αναδείξουμε μέσα από παραδείγματα τα προβλήματα που γεννώνται στο πλαίσιο ενός φορολογικού ελέγχου, όταν εξετάζονται αυτές οι δοσοληψίες και κυρίως στις περιπτώσεις όπου γίνεται κακή χρήση της διακριτικής ευχέρειας των ελεγκτικών αρχών σε βάρος του ελεγχόμενου.
Παράδειγμα 1:
Σε φορολογικό έλεγχο, δεν αποδέχεται μία ταμειακή διευκόλυνση μεταξύ φίλων, εκ των οποίων μάλιστα ο ένας έχει και την ιδιότητα του δημοσίου υπαλλήλου και διαμένοντες ο ένας στη Θεσσαλονίκη και ο άλλος στη Στερεά Ελλάδα. Μεταξύ τους δεν έχουν ούτε από την ιδιότητά τους ούτε από κανένα άλλο στοιχείο επαγγελματική σχέση και μία συναλλαγή (μεταφορά σε λογαριασμό) των 500 ευρώ κρίνεται φορολογικά επιλήψιμη και καταλογίζονται γι’ αυτήν φόροι που ξεπερνούν το 80% του ποσού της συναλλαγής.
Παράδειγμα 2:
Σε φορολογικό έλεγχο, διερευνάται μία ονομαστική πίστωση ποσού 3.000 ευρώ που προέρχεται από συγγενικό πρόσωπο του ελεγχόμενου (ξάδερφος) και παρ’ όλο που προσκομίζεται ιδιωτικό συμφωνητικό δανείου με θεώρηση γνησίου υπογραφής από τα ΚΕΠ, ο έλεγχος δεν αποδέχεται το έγγραφο ως γνήσιο και καταλογίζει φόρους στην εν λόγω πίστωση ως αγνώστου αιτίας.
Περαιτέρω, παρατηρείται και η ακόλουθη πρακτική, να μη γίνεται δεκτή συναλλαγή που υπάρχει σύμβαση δανείου επειδή δεν έχει χαρτοσημανθεί, αγνοώντας το υπ’ αριθ. 1066057/ 1228/Α0012/26.6.2008 έγγραφο της Φορολογικής Διοίκησης στο οποίο αναγράφεται ρητά ότι: «Σε συνέχεια των υπ’ αριθμ. 1052006/906/ Α0012/ 13-5-2008 και 1055243/981/Α0012/27-5-2008 εγγράφων και σύμφωνα με τα όσα ορίζονται σε αυτά, γίνεται δεκτή η θεώρηση της γνησιότητας των υπογραφών της δανειακής σύμβασης και από την αστυνομική αρχή καθόσον αυτή προσδίδει στο έγγραφο βέβαιη χρονολογία, προκειμένου να χρησιμοποιηθεί για φορολογικούς σκοπούς. Με την πράξη αυτή βεβαιώνεται η ημερομηνία σύνταξης του ιδιωτικού εγγράφου, ώστε να αποκλειστεί κατά τρόπο απόλυτο η προχρονολόγηση ή μεταχρονολόγησή του έναντι όλων. Η προϋπόθεση του εμπρόθεσμου της χαρτοσήμανσης του ιδιωτικού εγγράφου δεν είναι απαιτούμενο στοιχείο στην περίπτωση αυτή, καθώς η βέβαιη χρονολογία αποκτάται με τη θεώρηση από το αστυνομικό τμήμα».
Τέλος, επειδή γίνεται μεγάλη συζήτηση για τον σκοπό λήψης του δανείου, καλό είναι να αναγράφεται στο συμφωνητικό ο σκοπός του δανείου, π.χ. δάνειο για κάλυψη σπουδών των τέκνων, ενώ σχετικά με τους τόκους θα πρέπει να επισημανθεί ότι από τον Κώδικα Φορολογίας Εισοδήματος δεν προκύπτει ότι το δάνειο δεν μπορεί να είναι άτοκο.
* O Γιώργος Δαλιάνης είναι διευθύνων σύμβουλος της Artion Α.Ε. & ιδρυτής του ομίλου Artion, οικονομολόγος - φοροτεχνικός. H Νίκη Χατζοπούλου είναι δικηγόρος LLM & Διαμεσολαβήτρια, συνεργάτης της Artion Α.Ε.